¿Presentaste una declaración complementaria en plena auditoría? El SAT puede no tomarla en cuenta. (Análisis de la Tesis I.10o.A.72 A (11a.), Registro digital 2031799)
- Abolawlex
- 5 mar
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En materia fiscal, no toda declaración complementaria presentada por el contribuyente produce efectos legales, especialmente cuando ya iniciaron las facultades de comprobación.
La Tesis aislada I.10o.A.72 A (11a.), con Registro digital 2031799, emitida por los Tribunales Colegiados de Circuito, publicada en el Semanario Judicial de la Federación, Duodécima Época, materia Administrativa, establece un criterio relevante:
DECLARACIÓN COMPLEMENTARIA. NO DEBE CONSIDERARSE PARA LA DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, SI SE PRESENTÓ UNA VEZ INICIADAS LAS FACULTADES DE COMPROBACIÓN Y EN ELLA SE MOSTRÓ UNA DISMINUCIÓN DE INGRESOS ACUMULABLES Y UN INCREMENTO DE DEDUCCIONES AUTORIZADAS, AUN CUANDO SE MANIFIESTE UNA PÉRDIDA CAMBIARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2015).
El criterio aborda una situación frecuente en auditorías: ¿puede el contribuyente modificar su declaración anual para ajustar cifras cuando ya fue notificado del inicio de revisión? La respuesta no es absoluta y depende del tipo de modificación.
¿Qué ocurrió en el caso?
Los hechos fueron los siguientes:
La autoridad inició facultades de comprobación.
Posteriormente, el contribuyente presentó una declaración anual complementaria del ISR 2015.
En ella:
Disminuyó ingresos acumulables.
Incrementó deducciones autorizadas.
Modificó la pérdida cambiaria.
El SAT decidió no considerarla, argumentando que incumplía el artículo 32 del Código Fiscal de la Federación (CFF).
El asunto llegó a juicio contencioso administrativo, donde se validó la decisión de la autoridad. En amparo directo se sostuvo que la declaración debía considerarse al menos respecto de la pérdida cambiaria.
El Tribunal Colegiado resolvió que no era posible escindir el contenido de la declaración para tomar sólo lo favorable a la autoridad o al contribuyente.
El marco legal: artículo 32 del CFF
El artículo 32 del CFF establece tres reglas clave:
1.- Regla general
Las declaraciones son definitivas y pueden modificarse hasta en tres ocasiones.
2.- Límite temporal
Esa modificación es válida siempre que no hayan iniciado las facultades de comprobación.
3.- Excepción cuando ya inició auditoría
Una vez iniciadas las facultades, solo pueden presentarse complementarias que:
Incrementen ingresos, o
Disminuyan deducciones, pérdidas, acreditamientos o compensaciones.
Es decir, únicamente se permiten modificaciones que incrementen la carga tributaria, no que la reduzcan.
El punto central del criterio: no se puede fragmentar la declaración
El contribuyente argumentó que debía considerarse la reducción de la pérdida cambiaria. Sin embargo, el Tribunal sostuvo algo fundamental:
No puede escindirse lo declarado.
Esto significa que no es válido tomar solo una parte de la declaración complementaria (por ejemplo, la pérdida cambiaria) y desechar el resto (disminución de ingresos e incremento de deducciones).
Si la declaración, en su conjunto, incumple el artículo 32 del CFF, no debe considerarse para efectos fiscales.
¿Por qué la reducción de pérdida cambiaria no salvó la declaración?
Podría pensarse que si la pérdida cambiaria disminuyó, ello implicaría un mayor resultado fiscal y, eventualmente, mayor impuesto.
Pero el Tribunal observó que la declaración complementaria:
Disminuyó ingresos acumulables.
Incrementó deducciones autorizadas.
Es decir, en conjunto, pretendía reducir la base gravable.
Por lo tanto, no cumplía con la excepción legal que permite modificar declaraciones una vez iniciada la auditoría.
Ejemplos prácticos para entender el criterio
Ejemplo 1: Complementaria improcedente
Una empresa declaró:
Ingresos: $10,000,000
Deducciones: $7,000,000
Utilidad fiscal: $3,000,000
Después de iniciada la auditoría, presenta complementaria:
Ingresos: $9,000,000
Deducciones: $8,000,000
Utilidad fiscal: $1,000,000
Aunque en algún rubro técnico exista ajuste favorable al fisco, el resultado general disminuye la base. La autoridad puede ignorarla.
Ejemplo 2: Complementaria válida en auditoría
Después de iniciada la auditoría:
Ingresos originales: $10,000,000
Complementaria: $11,000,000
Aquí solo se incrementan ingresos. Esta modificación sí podría considerarse válida conforme al artículo 32 del CFF.
Implicaciones estratégicas en auditorías fiscales
Este criterio tiene consecuencias relevantes:
No es momento de “reconfigurar” la declaración
Una vez iniciada la auditoría, el margen de maniobra se reduce drásticamente.
No se puede intentar “corregir parcialmente”
No es viable presentar una declaración con múltiples ajustes esperando que solo se tome en cuenta lo conveniente.
La oportunidad importa
El momento procesal es determinante. Antes del inicio de facultades, el contribuyente tiene mayor libertad de modificación.
Reflexión jurídica
La tesis refuerza tres principios:
Seguridad jurídica: las reglas del artículo 32 son claras.
Definitividad de las declaraciones.
Equilibrio procesal en auditoría: una vez iniciada, no puede alterarse unilateralmente la base imponible en perjuicio del fisco.
También envía un mensaje preventivo: la estrategia fiscal no debe improvisarse cuando ya comenzó la revisión.
Conclusión
La Tesis I.10o.A.72 A (11a.), Registro digital 2031799, establece que una declaración complementaria presentada tras el inicio de facultades de comprobación:
No puede disminuir ingresos.
No puede aumentar deducciones.
No puede ser fragmentada para rescatar sólo alguna parte.
No debe considerarse para la determinación del ISR si incumple el artículo 32 del CFF.
En auditorías fiscales, el tiempo lo es todo. La planeación y la revisión preventiva son siempre mejores estrategias que la corrección tardía.
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